Mario Ernesto Castillo Guzmán
Contador público y abogado
Una entidad que
elabora estados financieros según las Normas Internacionales de Información
Financiera ya sea la versión completa o la de Pequeñas y Medianas Entidades
debe hacer una evaluación a la fecha del balance, sobre la hipótesis de su
capacidad de continuar operando durante los próximos 12 meses.
Esta evaluación no
es potestativa sino obligatoria al 31 de diciembre de cada año,
independientemente del marco de contabilidad que utilice la entidad.
La
base técnica de la NIIF
completas donde se regula esta evaluación se encuentra en la
NIC 1, párrafo 25 y 26:
“Hipótesis de
negocio en marcha
25. Al elaborar los estados financieros, la gerencia
evaluará la capacidad que tiene una entidad para continuar en funcionamiento.
Una entidad elaborará los estados financieros bajo la hipótesis de negocio en
marcha, a menos que la gerencia pretenda liquidar la entidad o cesar en su
actividad, o bien no exista otra alternativa más realista que
proceder de una de estas formas. Cuando la gerencia, al realizar esta
evaluación, sea consciente de la existencia de incertidumbres importantes,
relativas a eventos o condiciones que puedan aportar dudas significativas sobre
la posibilidad de que la entidad siga funcionando normalmente, procederá a
revelarlas en los estados financieros. Cuando una entidad no prepare los
estados financieros bajo la hipótesis de negocio en marcha, revelará ese hecho,
junto con las hipótesis sobre las que han sido elaborados y las razones por las
que la entidad no se considera como un negocio en marcha.
26. Al
evaluar si la hipótesis de negocio en marcha resulta apropiada, la gerencia
tendrá en cuenta toda la información disponible sobre el futuro, que deberá
cubrir al menos los doce meses siguientes a partir del final del periodo sobre
el que se informa, sin limitarse a dicho período. El grado de detalle de las
consideraciones dependerá de los hechos que se presenten en cada caso. Cuando
una entidad tenga un historial de operaciones rentable, así como un pronto
acceso a recursos financieros, la entidad podrá concluir que la utilización de
la hipótesis de negocio en marcha es apropiada, sin realizar un análisis
detallado. En otros casos, puede ser necesario que la gerencia, antes de
convencerse a sí misma de que la hipótesis de negocio en marcha es apropiada, deba
ponderar una amplia gama de factores relacionados con la rentabilidad actual y
esperada, el calendario de pagos de la deuda y las fuentes potenciales de
sustitución de la financiación existente.”
En las entidades que utilizan
el marco de contabilidad conocido como NIIF
para las PYMES, la evaluación de la hipótesis de negocio en
marcha la encontramos en la sección 3 Presentación de Estados Financieros, en
los párrafos 3.8 y 3.9:
“Hipótesis de
negocio en marcha
3.8 Al preparar los estados financieros,
la gerencia de una entidad que use esta NIIF
evaluará la
capacidad que tiene la entidad para continuar en funcionamiento. Una entidad es
un negocio en marcha salvo que la gerencia tenga la intención de liquidarla o
de hacer cesar sus operaciones, o cuando no exista otra alternativa más
realista que proceder de una de estas formas. Al evaluar si la hipótesis de negocio
en marcha resulta apropiada, la gerencia tendrá en cuenta toda la información
disponible sobre el futuro, que deberá cubrir al menos los doce meses
siguientes a partir de la fecha sobre la que se informa, sin limitarse a dicho
periodo.
3.9 Cuando la gerencia, al
realizar esta evaluación, sea consciente de la existencia de incertidumbres significativas relativas a sucesos o
condiciones que puedan aportar dudas importantes sobre la capacidad de la
entidad de continuar como negocio en marca, revelará estas incertidumbres.
Cuando una entidad no prepare los estados financieros bajo la hipótesis de
negocio en marcha, revelará este hecho, junto con las hipótesis sobre las que
han sido elaborados, así como las
razones por las que la entidad no se considera como un
negocio en marcha.”
COMENTARIOS:
El primero en hacer la evaluación de negocio en marcha
es el contador de la entidad, porque él es el experto
en contabilidad, y lo va a dejar plasmado a través de una nota de los estados
financieros; y a la administración de la entidad le corresponde aprobarla
o rechazarla
¿Cuál es la ubicación de la nota del negocio en
marcha? No importa si es al inicio o al final de las notas a los estados
financieros, ya que lo de fondo es incluirla.
¿Cómo redactar esta nota? Cuando el negocio no tiene
problemas para seguir operando es fácil su redacción, pero cuando hay evidencia
que no lo podrá hacer, eso se complica.
A continuación, se presentan algunos ejemplos de casos
que pueden afectar la continuidad de la hipótesis del negocio en marcha:
- Las pérdidas acumuladas superan las tres cuartas partes del capital social (art. 187 romano III Código de Comercio), si los accionistas no efectuaren aportaciones suplementarias que mantengan, por lo menos, en un cuarto el capital social.
- La entidad solo tiene un cliente y su contrato no fue renovado.
- La empresa suspende operaciones porque la administración trasladará sus operaciones a otro país.
- La actividad económica que desarrolla la entidad es absorbida por el Estado, mediante un proceso de nacionalización.
- La actividad empresarial de la entidad es sustituida por nuevos productos con costos más bajos.
- Existen demandas significativas que amenazan la continuidad de la empresa de seguir operando.
- Ingreso al mercado de competidores con fuerte capacidad económica para desplazar a la competencia.
- Huelgas laborales que han generado pérdidas significativas.
- Escasez mundial de materia prima para la fabricación de productos que la entidad elabora.
- Se presentan cambios drásticos en las leyes que afectarán la operación de la entidad.
- Catástrofes naturales no asegurables que han afectado casi la totalidad de las operaciones de la entidad.
- Perdida de franquicia, licencia o patente clave; y
- Decisiones del Estado que afecta el funcionamiento de la entidad, por ejemplo: la cuarentena por COVID19.
LA EVALUACIÓN DE
LA HIPÓTESIS DE NEGOCIO EN MARCHA DESDE EL PUNTO DE VISTA DEL AUDITOR
El auditor
externo de una entidad también debe evaluar la hipótesis de negocio en marcha; lo
primero que debe hacer es verificar si en las notas a los estados financieros
hay alguna redacción de parte de la administración que se refiera a ella.
Una vez que se
encuentra la evaluación que hizo la administración de la entidad, procede a evaluar
si se cumple o no.
¿Cuál es la base
técnica que obliga al auditor a hacer esta evaluación? La principal base
técnica la encontramos en la Norma Internacional de Auditoria (NIA) 570 “EMPRESA EN FUNCIONAMIENTO”,
pero se interrelaciona con otras NIA como por ejemplo la 200 OBJETIVOS GLOBALES
DEL AUDITOR INDEPENDIENTE Y REALIZACIÓN DE LA AUDITORÍA DE CONFORMIDAD CON LAS
NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORÍA,
El párrafo 2 de
la NIA 570 considera el negocio en marcha como un principio y no una hipótesis;
nos recuerda que los estados financieros que se elaboran son aquellos para
fines generales, es decir para una serie de usuarios externos diferentes a los
propietarios de la entidad, por ejemplo: bancos, proveedores, clientes e
inversionistas entre otros.
En su párrafo 3 menciona que los marcos de
contabilidad que generalmente se utilizan, contienen el requerimiento explicito
para que la administración haga su evaluación del negocio en marcha.
Los auditores externos
tienen la responsabilidad de obtener evidencia suficiente para poder concluir,
si la evaluación de la hipótesis del negocio en marcha que ha hecho la
administración es la correcta o no.
Supongamos que las pérdidas
acumuladas superan las tres cuartas partes del capital social, y los
accionistas le dicen al auditor que van a aumentar el capital social, el
auditor debe tener copia del acta del tal aumento y verificar que se haya
efectuado el pago del aumento o la compensación contra cuentas por pagar a los
accionistas.
Si fuera el caso que concluye
que la evaluación efectuada por la administración no es correcta, entonces
tiene que incluir en su dictamen tal situación en una sección de énfasis para llamar
la atención de los lectores. Esto lo debe comunicar a los propietarios.
Para la redacción del
párrafo de énfasis hay que auxiliarse de la NIA 706 PÁRRAFOS DE ÉNFASIS Y PÁRRAFOS SOBRE
OTRAS CUESTIONES EN EL INFORME DE AUDITORÍA EMITIDO POR UN AUDITOR
INDEPENDIENTE.
¿Cómo lo debe redactar?
Esta NIA no da un modelo estándar a seguir para los párrafos de énfasis, sino
más bien su redacción se basa en el juicio profesional del auditor.
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